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主營營業(yè)收入審計在風險導向審計中的不足及審計方法論文
一、風險導向審計中主營營業(yè)收入審計存在問題
（ 一 ） 提前或推后確認收入企業(yè)為了滿足當期的營業(yè)收入、利潤的需要，可能會提前或推后確認收入，這種情況是不符合《企業(yè)會計準則》及稅法的規(guī)定的相關要求，常見的情況包括：提前或推后開具發(fā)票確認收入；篡改發(fā)貨記錄、發(fā)票信息提前或推后確認收入；商品所有權的風險和報酬尚未轉移提前確認收入；成本無法可靠計計量提前確認收入；防止后期利潤下滑延遲確認收入等�！镀髽I(yè)所得稅》從稅法的角度上明確規(guī)定了收入確認的條件，并不以開具發(fā)票作為收入的實現。
�。� 二 ） 未按照規(guī)定正確使用完工百分比法確認收入工程建設企業(yè)采用完工百分比法確認收入，在實際運用時該方法的可操縱性非常強�！镀髽I(yè)會計準則》規(guī)定了完工百分比法的計算規(guī)則，但在具體操作中，也會存在低估成本、高估收入的情況，或是虛構成本的發(fā)生、或是人為調整完工百分比等問題。
�。� 三 ） 具有重大不確定性時確認收入重大不確定性的銷售包括：具有質保期的商品銷售、附有售后回購、售后回租條件的商品銷售、附有銷售退回條件的商品銷售、買方可能存在拒付貨款的情況等，由于無法同時滿足收入確認條件的，對此種具有重大不確定性的銷售不應該確認收入。但是實際工作中，依然存在對上述交易進行確認收入的的情況，虛增收入，操縱利潤。
（ 四 ） 簽訂虛假合同，操縱營業(yè)收入企業(yè)與第三方簽訂虛假合同，偽造生產記錄、發(fā)貨記錄和發(fā)票，虛增收入。或是企業(yè) （ 包含母子公司 ） 與第三方簽訂合同，產品銷售后，確認收入，而第三方與子公司再次簽訂合同，將產品再次出售給子公司，子公司作為固定資產、無形資產等進行確認，避免關聯(lián)交易內部抵消，從而實現對收入、利潤的操縱。
二、風險導向審計中主營營業(yè)收入審計方法
�。� 一 ） 風險導向審計程序
風險導向審計是以審計風險模型為基礎進行的審計，審計風險來源于企業(yè)財務報告的重大錯報風險，而錯報風險受經營風險和舞弊風險的影響。管理層舞弊方式層出不窮，風險導向審計模式應運而生，以被審計單位的風險評估為基礎，綜合分析影響企業(yè)經濟活動的各種因素，了解被審計單位的經營環(huán)境，制定重要性水平和可容忍誤差，對企業(yè)進行重大錯報風險評估，根據風險評估的結果，進一步確定審計的范圍和重點，開展控制測試審計程序和實質性測試審計程序。
（ 二 ） 提前或推后確認收入的審計方法
注冊會計師在審計時通常采用以下審計方法：1. 實施控制測試，選取一定的樣本量進行穿行測試，檢查銷售合同、生產記錄、出入庫單據、發(fā)貨單據、發(fā)票等，確認企業(yè)的內部控制設計是否合理、運行是否有效，單據是否真實；2. 對存貨進行實地盤點，觀察實際的生產過程，確認貨物發(fā)出的真實性；3. 關注合同、出入庫、發(fā)貨記錄、發(fā)票等日期的一致性；4. 對應收賬款的借方發(fā)生額同收入及銷項稅合計進行測算，分析差異是否合理；5. 對應收賬款及營業(yè)收入進行函證，關注客戶是否真實收到商品、確認應收賬款的發(fā)生；6. 關注應收賬款的回收情況，是否存在提前確認收入、長期掛賬的應收賬款是否存在虛構收入等。
�。� 三 ） 未按照至規(guī)定正確使用完工百分比法確認收入的審計方法
注冊會計師可以采用以下審計方法：
1. 了解被審計單位是否有完善的相關內部控制制度、是否具備完善的成本核算辦法、是否具有可靠的財務報告制度，以便有效的歸集成本的發(fā)生，合理的預測將要發(fā)生的剩余成本；2. 若被審計單位內部控制可以信賴，選取一定樣本量，進行穿行測試，檢查內部控制的執(zhí)行是否有效，單據是否真實、可靠，完工百分比法確認的收入是否合理；3. 檢查具體的合同條款，若條款有變化，檢查是否有附加合同或者相關協(xié)議，進行調整；4. 注冊會計師依靠職業(yè)判斷，可以利用專家的工作，對完工程度進行確認。
（ 四 ） 具有重大不確定性時確認收入的審計方法
當銷售業(yè)務具有重大不確定時，按照《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則》的規(guī)定，實施下列審計程序：1. 檢查相關的銷售合同、出入庫單據、發(fā)運單據、發(fā)票，相關補充合同或協(xié)議，利用職業(yè)判斷，是否具有重大不確定性；2. 了解行業(yè)慣例、客戶信用等、了解款項是否可以流入企業(yè)；3. 對具有重大不確定性的銷售業(yè)務發(fā)函確認，是否真實發(fā)生，是否具備收回款項的能力，若與賬面存在差異，深入了解差異存在的原因。
�。� 五 ） 簽訂虛假合同，操縱營業(yè)收入的審計方法
了解被審計單位是否可以及時識別舞弊現象，以及防范舞弊所采取的具體應對措施。被審計單位可能為了實現經濟利益而進行舞弊，也可能損害企業(yè)的經濟利益進行舞弊，注冊會計師都應保持獨立的職業(yè)精神，保持應有的職業(yè)謹慎，實施必要的審計程序，合理保證財務報表的真實公允。可采用如下審計方法：1. 與被審計單位的管理層，內審人員、業(yè)務人員、法律顧問及其他專家保持必要的溝通，利用其他專業(yè)人士的經驗和能力，對舞弊發(fā)生的可能性進行綜合判斷；2. 運用職業(yè)判斷，按照實質重于形式的的原則，判斷商品所有權上的風險及報酬是否真實轉移；商品是否會存在售后回購的情況；3. 根據不同的業(yè)務情況，判斷企業(yè)與第三方是否存在關聯(lián)關系，如果存在關聯(lián)關系，則應該按照關聯(lián)交易進行會計處理。
參考文獻：
[1] 田世棟 . 會計舞弊及會計報表營業(yè)收入的審計 [J]. 現代經濟 ,2008,7（1）。
[2] 楊壽康，羅迎霞 . 現代風險導向審計理論在中小企業(yè) IPO 審計中的運用 [J]. 會計實務 ,2012.2.
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